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企業(yè)銷毀過(guò)期藥品損失扣除須先報(bào)批
發(fā)布日期:2012/1/16 發(fā)布人:管理員 瀏覽次數(shù):1343
【正 文】
    某制藥企業(yè)按照行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)要求,年度內(nèi)曾按合同約定回收一批超過(guò)保質(zhì)期的已售藥品,與一些過(guò)期的庫(kù)存藥品一起進(jìn)行了銷毀。稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查時(shí)了解到此情況,認(rèn)為在增值稅方面企業(yè)未對(duì)銷毀存貨按非正常損失作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出,而所得稅方面也未按規(guī)定對(duì)所發(fā)生的損失進(jìn)行審批即自行扣除,因此,要求企業(yè)補(bǔ)繳稅款并予處罰。
  增值稅
  根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定,正常損失是指生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中正常損耗,比如生產(chǎn)過(guò)程中的合理?yè)p耗等;所謂的非正常損失,是指生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中正常損耗外的損失,包括自然災(zāi)害損失、因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失、其他非正常損失等。對(duì)照該規(guī)定分析可知,雖然該制藥企業(yè)銷毀過(guò)期存貨是出于質(zhì)量管理的要求,但此類銷毀可能不完全等同于條例細(xì)則中所說(shuō)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的合理?yè)p耗(一般是指工藝損耗或保管中的自然揮發(fā)等合理的自然損耗),尤其出現(xiàn)較大批量的過(guò)期存貨,不可否認(rèn)是存在經(jīng)營(yíng)管理方面問(wèn)題的,因而應(yīng)該認(rèn)定為非正常損失。
  另外,根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)改制中資產(chǎn)評(píng)估減值發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅函〔2002〕1103號(hào))規(guī)定,如果流動(dòng)資產(chǎn)未丟失或損壞,只是由于市場(chǎng)發(fā)生變化,價(jià)格降低,價(jià)值量減少,則不屬于《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定的非正常損失,不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。實(shí)際上,在增值稅方面區(qū)分正常損失與非正常損失的目的是要確定相關(guān)貨物所包含的進(jìn)項(xiàng)稅能否抵扣。
  對(duì)于一般企業(yè)的存貨,雖然變質(zhì)但仍能按原用途以較低價(jià)格變現(xiàn)(低于正常銷售價(jià)格但高于殘值變現(xiàn)),這種情況下,該批貨物仍然未實(shí)際退出流通環(huán)節(jié),從理論上說(shuō)其價(jià)值損失(正常銷售價(jià)格與變價(jià)之間的差額)應(yīng)視為正常經(jīng)營(yíng)損失,而像藥品、食品等一旦過(guò)期、變質(zhì)后則無(wú)可利用價(jià)值的產(chǎn)品,實(shí)際上已經(jīng)退出流通環(huán)節(jié),而從原理上說(shuō)其所包含的進(jìn)項(xiàng)稅卻沒(méi)有對(duì)應(yīng)扣除的銷項(xiàng)稅額。雖然所銷毀存貨可能有已售和未售等不同情況,但略加分析就可以發(fā)現(xiàn),只要對(duì)已售存貨按規(guī)范程序辦理退貨手續(xù),則所銷毀存貨價(jià)值中就不包含增值稅銷項(xiàng)稅額,也不存在應(yīng)視同銷售的情況。而且這種情況對(duì)于制藥、食品、飲料等企業(yè)來(lái)說(shuō)具有經(jīng)常性,數(shù)量金額也可能比較大,如果不剔除其所包含的進(jìn)項(xiàng)稅,就侵蝕了應(yīng)繳增值稅額。因此,從原理上看,這種情況在增值稅方面應(yīng)該歸于非正常損失,應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出處理。當(dāng)然,也有觀點(diǎn)認(rèn)為如果是少量、小額的退貨銷毀損失,增值稅方面也可視為正常損失,不必作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出,如規(guī)定一定比例的合理?yè)p耗率等,也就是說(shuō),銷毀數(shù)量或金額沒(méi)有超過(guò)規(guī)定比率的,不用作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出,超過(guò)部分要作進(jìn)行稅額轉(zhuǎn)出,建議相關(guān)企業(yè)就此類情況及時(shí)咨詢當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān),以取得一致認(rèn)識(shí),降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
  企業(yè)所得稅《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例未對(duì)此問(wèn)題作出明確規(guī)定,而按此前《企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》(國(guó)家稅務(wù)總局令第13號(hào))精神,企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失按損失原因,分為正常損失、非正常損失以及發(fā)生改組等評(píng)估損失和永久實(shí)質(zhì)性損害四種類型。其中,正常損失包括正常轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢、清理等;非正常損失包括因戰(zhàn)爭(zhēng)、自然災(zāi)害等不可抗力造成損失,因人為管理責(zé)任毀損、被盜造成損失,政策因素造成損失等。而存貨出現(xiàn)以下一項(xiàng)或若干項(xiàng)情形時(shí),應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害:已霉?fàn)€變質(zhì)、已過(guò)期且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值、經(jīng)營(yíng)中已不再需要,并且已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值、其他足以證明已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值。對(duì)比可見(jiàn),上述情況應(yīng)歸屬于“永久或?qū)嵸|(zhì)性損害而確認(rèn)的財(cái)產(chǎn)損失”更為準(zhǔn)確。按規(guī)定,對(duì)永久性實(shí)質(zhì)損害,須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批才能在申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)扣除。企業(yè)發(fā)生自然災(zāi)害、永久或?qū)嵸|(zhì)性損害需要現(xiàn)場(chǎng)取證的,應(yīng)在證據(jù)保留期間及時(shí)申報(bào)審批,也可在年度終了后集中申報(bào)審批,但必須出具中介機(jī)構(gòu)、國(guó)家及授權(quán)專業(yè)技術(shù)鑒定部門等的鑒定材料。
  由以上分析可以看出,企業(yè)直接進(jìn)行銷毀處理,違反了增值稅和企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定,稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理是正確的。
  為便于財(cái)產(chǎn)損失的稅務(wù)處理,建議企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)中要注意對(duì)損失審批所需資料的收集和準(zhǔn)備,特別是制藥、食品、飲料等易于發(fā)生退貨及產(chǎn)品過(guò)期等財(cái)產(chǎn)損失的企業(yè),更好收集注意相關(guān)環(huán)節(jié)的處理。一般說(shuō)來(lái),企業(yè)發(fā)生永久及實(shí)質(zhì)性損害申請(qǐng)稅前扣除所需提供資料應(yīng)特別注意把握以下幾點(diǎn):規(guī)范會(huì)計(jì)核算,并注意在日常工作中收集與該項(xiàng)業(yè)務(wù)有關(guān)的資料,如原銷貨與退貨的有關(guān)合同、協(xié)議、出入庫(kù)單、貨物生產(chǎn)批號(hào)等原始資料;注意取得完整的銷毀存貨盤點(diǎn)表,銷毀記錄,該資料應(yīng)能切實(shí)反映出銷毀貨物的品種、數(shù)量、價(jià)值。數(shù)量多、價(jià)值大的情況下,最好能同時(shí)提供照片或影像資料;如果銷毀數(shù)額、價(jià)值較小且具有經(jīng)常性,應(yīng)有企業(yè)內(nèi)部技術(shù)鑒定部門的鑒定文件或資料,如數(shù)額較大、影響較大,也非經(jīng)常性,應(yīng)有行業(yè)內(nèi)專家參加鑒定和論證的資料;企業(yè)內(nèi)部關(guān)于存貨報(bào)廢、毀損情況的審批文件及有關(guān)情況說(shuō)明,如按內(nèi)部管理權(quán)限有董事會(huì)決議、經(jīng)理辦公會(huì)記錄之類的文件,或者就報(bào)廢、銷毀退貨進(jìn)行專項(xiàng)申請(qǐng)審批形成的文件;要及時(shí)取得中介機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)鑒證證明。如有必要,可以在發(fā)生較大規(guī)模的存貨銷毀時(shí),預(yù)先聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)參與現(xiàn)場(chǎng)監(jiān)督、取證,以便后期出具相關(guān)鑒證證明資料。
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