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A公司近年來通過技術(shù)創(chuàng)新，企業(yè)持續(xù)盈利。為滿足市場需求，企業(yè)通過異地技術(shù)改造來擴(kuò)大生產(chǎn)能力，新廠房已竣工投入使用。地處鬧市區(qū)的原廠房目前只作為零星倉庫使用，使用率很低。為盤活資產(chǎn)，提高資產(chǎn)利用率，憑借原廠房地處鬧市區(qū)易出租的便利，A公司管理層積極與外界協(xié)商計劃出租原廠房。經(jīng)前期友好協(xié)商，盈利企業(yè)B公司有意租用該廠房作為經(jīng)營用房使用，計劃租期為5年，不過原廠房必須經(jīng)過簡單的改造，B公司才可作為經(jīng)營用房使用。
　　據(jù)了解，A公司原廠房固定資產(chǎn)賬面原值12000萬元，折舊年限38年，預(yù)計殘值率為5%，已使用并計提折舊28年，月折舊額12000×（1－5%）÷（38×12）=25萬元。經(jīng)測算為便于B公司使用，進(jìn)行簡單改造需投入改造費用600萬元，改造期預(yù)計3個月。按市價分析，改造后廠房對外出租可收取月租金100萬元。預(yù)計改造的原廠房對B公司只有5年的使用價值，如再使用需重新改造。
　　在對原廠房改造和出租行為進(jìn)行分析后，有兩種方案可供選擇：方案一，A公司改造后再出租給B公司；方案二，由B公司承租后進(jìn)行改造。
　　涉稅分析
　　對原廠房改造和出租涉及的稅收為：與出租租金收入相關(guān)房產(chǎn)稅、營業(yè)稅及相應(yīng)的城建稅、教育費附加，原廠房投入的改造費用分期在企業(yè)所得稅前扣除所影響的企業(yè)所得稅等。
　　企業(yè)所得稅。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十三條規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷的，準(zhǔn)予扣除：（一）已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；（二）租入固定資產(chǎn)的改建支出；（三）固定資產(chǎn)的大修理支出；（四）其他應(yīng)當(dāng)作為長期待攤費用的支出。同時根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十八條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項所稱固定資產(chǎn)的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長使用年限等發(fā)生的支出。企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項規(guī)定的支出，按照固定資產(chǎn)預(yù)計尚可使用年限分期攤銷；第（二）項規(guī)定的支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。改建的固定資產(chǎn)延長使用年限的，除企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)適當(dāng)延長折舊年限。第五十八條規(guī)定，改建的固定資產(chǎn)，除企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項規(guī)定的支出外，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計稅基礎(chǔ)。
　　由此，方案一A公司改造后再出租給B公司，改造費用600萬元應(yīng)增加原廠房固定資產(chǎn)賬面原值，并在尚可（剩余）使用年限分期攤銷（假定3個月改造期后，該固定資產(chǎn)即可投入使用），即固定資產(chǎn)原值調(diào)增為12000+600=12600萬元，尚可使用年限為（38－28）×12－3=117個月，月折舊額增加600×（1－5%）÷117=4.87萬元。方案二由B公司承租后進(jìn)行改造，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷，租期為5年，攤銷年限為5×12－3=57個月，月攤銷額為600÷57=10.53萬元。
　　稅率。假定A、B公司企業(yè)所得稅適用稅率均為25%，城建稅率為7%，教育費附加征收率為3%，房產(chǎn)稅從租計征稅率為12%，未享受稅收優(yōu)惠，暫不考慮印花稅等其他稅種。
　　方案比較對方案的比較，應(yīng)從租賃雙方的共贏角度考慮，為此可將A、B公司作為一個整體進(jìn)行分析，對租賃雙方來講，租金支付只是一個整體內(nèi)部的資金流動，不存在資金流出，只有與改造費用及租金相關(guān)的稅收才是資金凈流出。方案比較暫不考慮資金的時間價值。
　　方案一
　　A公司改造后再出租給B公司。月租金100萬元，A公司應(yīng)交房產(chǎn)稅100×12%=12萬元、營業(yè)稅100×5%=5萬元、相應(yīng)的城建稅及教育費附加5×（7%+3%）=0.5萬元，廠房出租產(chǎn)生的稅前收益100－12－5－0.5－25－4.87=52.63萬元，應(yīng)交企業(yè)所得稅52.63×25%=13.16萬元，凈利潤52.63－13.16=39.47萬元。5年租賃期滿后，還可繼續(xù)使用的10－5=5年，因該部分改造費用計入計稅基礎(chǔ)所計提折舊可抵稅5×12×4.87×25%=73.05萬元。對B公司來講，支付的月租金100萬元可稅前扣除而抵稅100×25%=25萬元。雙方5年租期累計交稅費5×12×(12+5+0.5+13.16－25)－73.05=266.55萬元。
　　方案二
　　由B公司承租后進(jìn)行改造。
　　B公司承租后進(jìn)行改造便于按自己的意愿進(jìn)行，便于提高效率。月租金90萬元（租金總計5×12×100=6000萬元，減去600元改造費用后為5400萬元，月租金5400÷（5×12）=90萬元），A公司交房產(chǎn)稅90×12%=10.8萬元、營業(yè)稅90×5%=4.5萬元、相應(yīng)的城建稅及教育費附加4.5×（7%+3%）=0.45萬元，廠房出租產(chǎn)生的稅前收益90－10.8－4.5－0.45－25=49.25萬元，應(yīng)交企業(yè)所得稅49.25×25%=12.31萬元，凈利潤49.25－12.31=36.94萬元。對B公司來講，支付的月租金90萬元可稅前扣除，即，前3個月每月可抵稅90×25%=22.5萬元，改造完成后，改造費用可按租期分期攤銷在稅前扣除600÷(5×12－3)=10.53萬元，每月抵稅(90+10.53)×25%=25.13萬元。雙方5年租期累計交稅費5×12×(10.8+4.5+0.45+12.31)－(3×22.5+57×25.13)=183.69萬元。
　　經(jīng)過比較可知方案一較方案二多支出稅費266.55－183.69=82.86萬元，選擇方案二為佳。
　　結(jié)論
　　上述方案的比較結(jié)果主要是從房屋租金的計稅基礎(chǔ)及改造費用在企業(yè)所得稅前扣除不同所致。如房子必經(jīng)改造后才可供租用方使用，則將房屋改造后出租，收取的租金中將含改造費用，從而增加與租金相關(guān)的稅費支出。反之，如房屋出租后由承租方改造，則相反。同時，改造費用因改造方不同而在企業(yè)所得稅前扣除有所不同，出租前改造，改造費用與房屋相關(guān)費用同時攤銷；出租后由承租方改造，改造費用按租賃期限攤銷，攤銷期的長短將影響企業(yè)所得稅的計交時間，從而影響資金的時間價值。所以，在租賃雙方協(xié)商時，應(yīng)具體進(jìn)行比較分析時，從合理、合法并有效的角度去考慮。