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對(duì)于應(yīng)稅包裝物的押金是否計(jì)稅，如何計(jì)稅，何時(shí)計(jì)稅，以及相關(guān)業(yè)務(wù)如何進(jìn)行賬務(wù)處理，是困擾廣大實(shí)務(wù)操作者的一個(gè)難題，本人按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了分析。
　　包裝物種類(lèi)不同對(duì)應(yīng)會(huì)計(jì)科目也不同
　　1．應(yīng)稅消費(fèi)品連同包裝銷(xiāo)售的，無(wú)論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價(jià)，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額中繳納消費(fèi)稅。其應(yīng)繳納的消費(fèi)稅均記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目。其中，隨同產(chǎn)品銷(xiāo)售且不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，其收入隨同所銷(xiāo)售的產(chǎn)品一起記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目；隨同產(chǎn)品銷(xiāo)售但單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，其收入記“其他業(yè)務(wù)收入”科目。
　　2．出租出借包裝物收取的押金，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目；待包裝物到期未收回而將押金沒(méi)收時(shí)，借記“其他應(yīng)付款”科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目；這部分押金收入應(yīng)繳納的消費(fèi)稅應(yīng)相應(yīng)記“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目。
　　3．包裝物已作價(jià)隨同產(chǎn)品銷(xiāo)售，但為使購(gòu)貨人將包裝物退回而加收的押金，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目；包裝物逾期未收回時(shí)，押金沒(méi)收，沒(méi)收的押金應(yīng)繳納的消費(fèi)稅應(yīng)先自“其他應(yīng)付款”科目沖抵，即借記“其他應(yīng)付款”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交消費(fèi)稅”科目，沖抵后“其他應(yīng)付款”科目的余額轉(zhuǎn)入“營(yíng)業(yè)外收入”科目。
　　4．包裝物逾期的相關(guān)規(guī)定：《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于取消包裝物押金逾期期限審批后有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2004〕827號(hào)）對(duì)納稅人出租出借包裝物收取的押金是否征稅的問(wèn)題重新作出了規(guī)定：納稅人為銷(xiāo)售貨物出租出借包裝物而收取的押金，無(wú)論包裝物周轉(zhuǎn)使用的期限長(zhǎng)短，只要超過(guò)1年以上仍未退還的，均應(yīng)并入銷(xiāo)售額征收稅款。
　　5．關(guān)于酒類(lèi)包裝物的相關(guān)規(guī)定：根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于酒類(lèi)產(chǎn)品包裝物押金征稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅字〔1995〕53號(hào)）規(guī)定，從1995年6月1日起，對(duì)酒類(lèi)產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售酒類(lèi)產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無(wú)論押金是否返還與會(huì)計(jì)上如何核算，均需并入酒類(lèi)產(chǎn)品銷(xiāo)售額中依酒類(lèi)產(chǎn)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。又根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干具體問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1995〕192號(hào)）第三條關(guān)于酒類(lèi)產(chǎn)品包裝物的征稅問(wèn)題規(guī)定，從1995年6月1日起，對(duì)銷(xiāo)售除啤酒、黃酒外的其他酒類(lèi)產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無(wú)論是否返還以及會(huì)計(jì)上如何核算，均應(yīng)并入銷(xiāo)售額征稅。而對(duì)銷(xiāo)售啤酒、黃酒所收取的押金，按一般押金的規(guī)定處理。
　　一般包裝物押金的涉稅處理
　　例1：2007年甲企業(yè)銷(xiāo)售應(yīng)稅消費(fèi)品（非酒類(lèi)）收取押金2340元，逾期一年未收回包裝物，消費(fèi)稅適用稅率10%。
　　收取押金時(shí)
　　借：銀行存款2340
　　　貸：其他應(yīng)付款——存入保證金2340
　　逾期時(shí)
　　借：其他應(yīng)付款——存入保證金2340
　　　貸：其他業(yè)務(wù)收入2000
　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）340
　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加200
　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅200。
　　特殊包裝物押金的處理
　　例2：乙企業(yè)2007年3月銷(xiāo)售糧食白酒，不含稅價(jià)20000元，另收取包裝物押金2000元，消費(fèi)稅適用稅率20%，從量計(jì)征的消費(fèi)稅1000元。
　　2007年3月銷(xiāo)售時(shí)
　　借：銀行存款25400
　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入20000
　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）3400
　　　　　其他應(yīng)付款——存入保證金2000
　　借：其他應(yīng)付款——存入保證金290.60
　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）290.6
　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加5000
　　　　其他應(yīng)付款——存入保證金341.88
　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅5341.88。
　　上述例2中乙企業(yè)其他條件同上，但是發(fā)現(xiàn)其“其他應(yīng)付款——存入保證金”賬戶有到本月逾期的未退還的包裝物押金2000元，保證金到期，因其在計(jì)提時(shí)已做了涉稅處理，現(xiàn)在到期時(shí)不再作納稅處理，只按余額轉(zhuǎn)賬，即借“其他應(yīng)付款———存入保證金”2000元，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”2000元。
　　理解和分析
　　一般消費(fèi)品其押金逾期轉(zhuǎn)為收入時(shí)計(jì)征消費(fèi)稅；啤酒、黃酒以外的其他酒類(lèi)產(chǎn)品，其押金在收取時(shí)計(jì)征消費(fèi)稅和增值稅。啤酒、黃酒收取的包裝物押金，無(wú)論是否逾期，均不繳消費(fèi)稅。原因是啤酒、黃酒是從量征稅，而非從價(jià)征稅；而對(duì)啤酒、黃酒收取的包裝物押金，逾期1年時(shí)，要計(jì)征增值稅，這一點(diǎn)與一般包裝物押金相同。
　　根據(jù)財(cái)政部發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第五章第二十七條規(guī)定，利得是指由企業(yè)非日常活動(dòng)所形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入。利得是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引入國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一個(gè)新概念，它與收入的區(qū)別在于它是非日常活動(dòng)產(chǎn)生的收入。出租出借包裝物的收入屬于日常活動(dòng)產(chǎn)生的，記入“其他業(yè)務(wù)收入”科目，逾期未收回沒(méi)收押金或者是加收的押金都算是罰沒(méi)收入，是企業(yè)非日常活動(dòng)所形成的，記入“營(yíng)業(yè)外收入”科目。
　　另外，銷(xiāo)售白酒包裝物并收取押金，先記入“其他應(yīng)付款”科目，消費(fèi)稅和增值稅共沖抵“其他應(yīng)付款”科目，最后以凈額記入“營(yíng)業(yè)外收入”科目。